С благодарностью Шепоту Теней
Часть первая. Историческая.
Казалось бы, название публикации банально: ясное дело, от Луки Пачоли. Однако на самом деле, не все так однозначно. Даже появление в 1722 году терминов «дебет» и «кредит» отнюдь не означало реального появления даже государственного бухгалтерского учета, не говоря уже об учете у частных лиц. Учет преимущественно был «картотечным», причем, за неимением бумаги велся на специальных досках – полном аналоге ассирийских клинописных таблиц. Но все же Петровское «окно в Европу» стало, в том числе, и окном в европейскую бухгалтерию.
Тем не менее, систематический учет налажен не был. И на рубеже 19-20 веков в России было несколько школ учета, каждая из которых так окончательно и не сформировалась, и, пожалуй, за рубежом были более популярны, чем в России. Вместе с этим, Россия была уже полноценной капиталистической страной с банками, концессиями, векселями и инвестициями. Будучи интегрированной в международную экономику, естественно, она интегрировалась и в тогдашний «МСФО». По форме.
А потом пришел год 1917… Бухгалтерия – это инструмент собственников, а их-то как раз и разогнали. Основной экономической идеей нового руководства страны стало «отнять и поделить». То есть сосредоточить все ценности страны в руках государства, для того, чтобы потом справедливо их распределять.
«Социализм – это контроль». Это стало главной учетной задачей в условиях централизации. Создается Центральная государственная бухгалтерия для решения задач:
1) Учет всех денежных средств и материального имущества страны.
2) Составление годовых отчетов республики о доходах и расходах.
3) Статистический учет.
4) Составление генерального баланса страны.
В главной книге присутствовало три активных счета:
· недвижимое имущество,
· материалы,
· инвентарь.
Надо заметить, что вслед за собственниками, начал исчезать денежный измеритель ценностей – и не только по идеологическим причинам, но, главным образом из-за разрухи и инфляции, которые привели к тому, что стала невозможной оценка в результате разрушения рынка, исчезновения денег из обихода и распространения натурального обмена.
Начинается поиск альтернативы денежному измерителю, что хорошо согласовалось с идеями теоретиков коммунизма о том, что деньги не нужны. Предлагались различные варианты. Самым авторитетным было трудовое направление, основной идей которого была оценка всех материальных объектов в трудочасах. Представители энергетического направления считали, что в основе измерителя должны быть затраты приведенной энергии – эрги. Предметное направление предлагало ввести измеритель, отражающий величины вложенного в изделие сырья и орудий труда. Конечно же, ни одна из попыток не увенчалась успехом.
В этих условиях большинство предприятий отказывались от денежного измерителя и начинали вводить обычные натуральные измерители, что означало прекращение учета на основе двойной записи. Своеобразный переход от бухгалтерского учета к управленческому. Там, где предприятиям удалось сохранить двойную бухгалтерию, учет сильно упрощается из-за того, что прекратили свое существование, ушли из деловой практики сами объекты учета, такие как ценные бумаги, залог, проценты и комиссионные договоры, штрафы, представительские расходы, пожертвования и много другое.
НЭП возвращает учет на круги своя. Новая учетная система вырастает их старой дореволюционной. И здесь нельзя не вспомнить А.П. Рудановского, чьи идеи и сейчас прогрессивны и ожидают своей реализации (например, насчет контрбалансовых счетов в бюджетном учете). Он создает новое учение о предмете и методе бухгалтерского учета. Предметом учета является баланс, который объективно существует в самом хозяйстве. Бухгалтерия пытается воспроизвести этот баланс, создавая различные модели. Такие модели всегда не полны, поскольку бухгалтерия в состоянии отразить только часть сведений о хозяйственной жизни. Задача теории – создавать наиболее полные модели. Метод Рудановский трактовал как средство познания объекта и выделял следующие элементы метода.
1) Регистрация – запись наблюдаемого объекта.
2) Систематизация – правила построения счетов, при этом план счетов рассматривается как план баланса, балансовые группировки лежат в основе классификации счетов.
3) Координация – размещение операций на счетах при помощи двойной записи.
4) Оценка – выявление результата, который может быть только результатом реализации, никаких переоценок, даже во время инфляции, не признается.
Вообще, Рудановский – фигура в отечественном учете столь же грандиозная, как Королев в ракетостроении. Тема для отдельного вдумчивого изучения, а не этого краткого эссе.
Замечу, впрочем, что на многих предприятиях учетными регистрами оставались карточки. Правда, уже бумажные.
Сворачивание НЭПа и изменение внутренней политики СССР повлекли за собой и изменение ситуации в бухгалтерском учете. В начале 30-х годов в нашей стране начинается «большая дискуссия», в ходе которой бухгалтерский учет критикуют не с позиций науки, а с позиций идеологических. В 1931 году выходит сборник статей «На счетно-теоретическом фронте», где утверждается, что в теории присутствуют капиталистические, вредительские концепции, к которым были причислены все завоевания бухгалтерской мысли, начиная с идей Л. Пачоли. С этого времени в стране становится невозможен любой теоретический поиск в области бухгалтерского учета.
Такая реформация учета отчасти имела объективные причины, важнейшими среди которых являются следующие: а) ликвидация разнообразных форм собственности и хозяйственной практики, б) оценка деятельности степенью выполнения плана, а не прибыльностью. При этом учет резко упрощается. Единственный собственник в лице государства решает унифицировать учет. Вводится единая методология и план счетов в каждой отрасли, единые формы документов и отчетных форм, порядок учета описывается в инструкциях.
Итогом дискуссии было то, что:
· сферой учета было объявлено все народное хозяйство,
· была предпринята попытка ликвидировать бухгалтерский учет как таковой – была высказана идея о единстве трех видов учета – оперативного, бухгалтерского и статистического (это опять некий УУ),
· учет начал решать чисто практические задачи (и, соответственно, деградировать),
· по сути дела развивалось одно направление – учет затрат.
Около 30 лет советская бухгалтерия занималась нормативным учетом. Задача была – создать научно обоснованную калькуляцию государственного производства. Однако на практике под нормативной себестоимостью часто понимали плановую. Про научность вовсе забыли. Очень скоро в учете стали отражать не отклонения, а суммы, фактически указанные в документах. Словом, «план по валу – вал по плану».
«Нормальный», в отличие от нормативного учет затрат стал возрождаться лишь
в 60-е годы в связи с попыткой ввести хозрасчет. В основном работы этого времени связаны с дискуссией о том, какой метод, полуфабрикатный или бесполуфабрикатный, должен применяться, а также с дискуссией о соотношении учета затрат и калькуляции. Только вот практические бухгалтеры этого не осознавали.
А в начале 70-х годов появилась идея учета затрат по центрам ответственности с целью улучшения внутризаводского управления. И тут мы реально приблизились, наконец, к (сравнительно) адекватной учетной модели, существующей и поныне. И даже пытающейся развиваться.
Часть Вторая. Политическая.
Итак, начиная с 1931 года, бухгалтерский учет в России, утратив творческую составляющую, стал деградировать. Не в том, конечно, смысле, что прекратилось развитие. Вернее, вектор стал указывать не туда.
Крах социализма должен был дать живой импульс бухгалтерской мысли. И, насколько это было возможно, Ельцин своим "звериным чутьем" (термин не мой, и отнюдь не уничижительный), предоставил тому широкое поле - Закон о бухучете 96 года предоставил предприятиям возможность принимать собственную учетную политику и собственный план счетов. Приведу цитату, иллюстрирующую вынесенную с анонс фразу.
"Мы без особых сложностей перешли к заимствованным из МСФО концептуальным принципам учета. Нас не удивляет отражение выручки по начислению, мы привыкли к наличию в практике учета такого сверхнового для России понятия как учетная политика, мы уже практически перестали возмущаться по поводу разделения учета на финансовый и налоговый, а деление финансового и управленческого учета мы вообще воспринимаем как естественный ход вещей. Однако скажи нам отказаться от Плана счетов, определенного соответствующей инструкцией... - и мы сочтем это абсолютной нелепостью и совершенно невозможным делом." (Бух.1С, 2011, №2).
Одной из целей Закона 96 года было выяснить, что же есть бухгалтерское сообщество того времени - "тварь дрожащая, или право имеет". Выяснилось - тварь. Дрожащая. Никто не предложил собственную концепцию учета (разве что Минсельхоз попытался, и то, гораздо позже). И никто не вякнул, когда новый План счетов 2001 года был предписан всем (Казахстан, к счастью для него, был уже в ином правовом поле).
Опять-таки, анализ политэкономической сути нового Плана счетов выходит далеко за рамки данного эссе. Однако ж вот некоторая информация к размышлению. Тот самый Рудановский сто лет назад ввел понятие фондов вместо (части) капитала. Пассив баланса. В Плане счетов 2001 года фонды исчезли - дань упору на хозрасчетную, а не бюджетную бухгалтерию. У хозрасчетников основные средства - это актив баланса. Но амортизируют до сих пор их в соответствии с Общероссийским Классификатором Основных Фондов. Плевало государство на бухгалтерскую мысль - бухгалтеры сами это заслужили.
Завершить дополнение статьи я хотел парой слов об обсуждаемом Стандарте образования - на мой взгляд, это вторая (после финансового стандарта) причина, могущая всколыхнуть общество. Раздумал. Поищу другой сайт/блог, не подставляя любимый мной ИС...
